Предприятие планирует заключить долгосрочный (не менее 10 лет) договор аренды недвижимого имущества с индивидуальным предпринимателем. Недвижимое имущество принадлежит последнему на праве собственности. По условиям договора Арендатор производит за свой счет ремонт, в который включаются работы не только работы по текущему ремонту (покраска, побелка и т.д.), но и работы по перепланировке помещений. Указанные затраты подлежат возмещению Арендатору Арендодателем равномерно в течение действия договора аренды. Каков порядок отнесения на расходы предприятия затрат по ремонту недвижимого имущества, принадлежащего на праве собственности индивидуальному предпринимателю?
Расходы на текущий ремонт Согласно п.2 ст. 616 ГК РФ арендатор обязан поддерживать имущество в исправном состоянии, производить за свой счет текущий ремонт и нести расходы на содержание имущества, если иное не установлено законом или договором аренды.
В бухгалтерском учете расходы по содержанию и эксплуатации основных средств (в том числе арендованных), а также по поддержанию их в исправном состоянии относятся к расходам по обычным видам деятельности и признаются в том отчетном периоде, в котором имели место (п. п. 5, 7, 18 ПБУ 10/99).
Согласно Плану счетов списываются они в зависимости от объекта ремонта в дебет счетов учета затрат (20, 25, 26). В налоговом учете расходы на ремонт и техническое обслуживание основных средств, а также на поддержание их в исправном состоянии относятся к расходам, связанным с производством и реализацией (пп. 2 п. 1 ст. 253 НК РФ). Рассматриваются такие расходы как прочие и признаются в размере фактических затрат в том отчетном (налоговом) периоде, в котором были осуществлены (п. 1 ст. 260 НК РФ).
Однако Письмо Минфина России от 12.08.2008 N 03-03-06/1/462 свидетельствует о том, что у чиновников на этот счет другая точка зрения: расходы на ремонт нежилого помещения, арендуемого у индивидуального предпринимателя, по нашему мнению, не могут учитываться в расходах для целей налогообложения прибыли организаций. Данный вывод Минфин сделал, следуя по цепочке определений гл. 25 НК РФ. Начав с известной уже ст. 260 НК РФ, далее чиновники обратились к определению амортизируемого имущества, к которому в соответствии с п. 1 ст. 256 НК РФ относится имущество, находящееся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено гл. 25 НК РФ), используемое им для извлечения дохода. Стоимость имущества погашается путем начисления амортизации. Плательщиками налога в свою очередь признаются российские организации (п. 1 ст. 246 НК РФ).
Поскольку индивидуальные предприниматели в перечне плательщиков налога на прибыль не поименованы, Минфин делает вывод, что принадлежащие им основные средства не относятся к амортизируемым. Судьи такой вывод не поддерживают, считая, что амортизация может быть начислена на любое имущество, используемое в качестве средства труда и для получения в результате этого использования прибыли, что является целью осуществления предпринимательской деятельности (Постановление ФАС ЗСО от 24.03.2008 N Ф04-2090/2008(2775-А46-25)).
Кроме того, законодательство не содержит каких-либо ограничений по включению в расходы в целях налогообложения сумм амортизации по основному средству, приобретенному и непосредственно используемому в предпринимательской деятельности в зависимости от видов этой деятельности. Да и деятельность индивидуального предпринимателя может быть связана со сдачей имущества в аренду (Постановление ФАС СЗО от 12.02.2007 N А13-5392/2006-27).
Если по условиям договора, Арендодатель буде компенсировать Арендатору полностью или частично расходы по текущему ремонту, то данные расходы не признаются в учете у Арендатора. Расходы на неотделимые улучшения В законодательстве нет четкого определения понятия «улучшение имущества». Однако можно с уверенностью сказать, что текущий, средний и капитальный ремонт к улучшениям не относятся. Ведь в результате таких видов ремонта имущество восстанавливают, но никак не улучшают. А вот достройку, дооборудование, модернизацию можно квалифицировать как улучшения. Их, в свою очередь, можно разделить на два вида: отделимые и неотделимые. Согласно ст. 623 ГК РФ в случае, когда арендатор произвел за счет собственных средств и с согласия арендодателя улучшения арендованного имущества, не отделимые без вреда для имущества, арендатор имеет право после прекращения договора на возмещение стоимости этих улучшений, если иное не предусмотрено договором аренды.
Неотделимые улучшения, на которые арендодатель согласен, считаются у арендатора амортизируемым имуществом (п. 1 ст. 256 НК РФ). По таким улучшениям начисляют амортизацию. Причем то, какая из сторон договора будет начислять амортизацию, зависит от того, возмещает ли арендодатель расходы на улучшение. Если арендодатель возмещает расходы, то он же и амортизирует капитальные вложения.